L'art. 1, co. 715 e 716, dell'articolo unico della legge n. 147/2013 (legge di stabilità 2014) ha introdotto, già a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2013, la possibilità di dedurre, ai fini della determinazione del reddito d'impresa o di lavoro autonomo, il 20% dell'Imu relativa agli immobili strumentali. In via eccezionale, per il periodo d'imposta 2013, la misura della predetta deduzione è stata elevata al 30%, mentre resta ferma l'indeducibilità totale ai fini Irap. Dal punto di vista oggettivo, gli immobili interessati sono solamente quelli strumentali. Trattandosi di una norma che consente la deduzione dal reddito d'impresa, è evidente che deve aversi riguardo alle disposizioni del Tuir, e più precisamente all'art. 43, co. 2, secondo cui gli immobili strumentali si distinguono nelle seguenti due categorie: - per «natura» (rientrano in tale ambito gli immobili classificati in categoria A/10, B, C, D ed E); - per «destinazione» (in tale ambito possono rientrare anche gli immobili classificati in categoria abitativa (da A/1 ad A/9). Restano quindi esclusi dalla deduzione parziale dell'Imu sia gli immobili non strumentali di cui all'art. 90 del Tuir (cd. immobili «patrimonio»), sia quelli oggetto dell'attività propria dell'impresa (immobili merce), anche se temporaneamente concessi in locazione. Per i titolari di reddito di lavoro autonomo, invece, si deve aver riguardo esclusivamente alla strumentalità per destinazione, ragion per cui è deducibile l'Imu afferente gli immobili utilizzati esclusivamente per lo svolgimento dell'attività professionale, a prescindere dalla categoria catastale e dall'eventuale regime di deduzione dei costi afferenti l'immobile stesso. In ogni caso, la circ. n. 10/E/2014 ha precisato che non è deducibile l'imposta municipale relativa agli immobili utilizzati promiscuamente per l'attività d'impresa o professionale e per scopi privati. Lo stesso documento di prassi, nel confermare che la deduzione avviene con il principio di cassa, ha tuttavia precisato che la decorrenza riguarda il tributo di competenza dell'anno 2013, con la conseguenza che l'Imu del 2012 pagata nel 2013 non era in alcun modo deducibile nel modello Unico 2014 relativo al periodo d'imposta 2013. Al contrario, l'Imu del 2013 pagata nel corso del 2014 è deducibile in tale periodo d'imposta anche se nella minor misura del 20%. Sul punto, infatti, nonostante si tratti del tributo di competenza dell'annualità 2013, per la quale la misura della deduzione era stata fissata al 30%, l'applicazione del principio di cassa porta a ridurre la misura della deduzione al 20%, con conseguente penalizzazione delle imprese che hanno pagato tardivamente l'imposta relativa all'anno 2013. Più in particolare, i soggetti che hanno regolarmente pagato l'Imu del 2013 nel corso dello stesso periodo d'imposta hanno potuto dedurre il tributo dal reddito d'impresa o di lavoro autonomo nella misura del 30%, mentre per coloro che hanno fatto «slittare» al 2014 il versamento dell'Imu subiscono la penalizzazione derivante dall'applicazione del principio di cassa. La detenzione dell'immobile strumentale in locazione finanziaria consente comunque la deduzione parziale dell'Imu, poiché il soggetto passivo d'imposta rimane l'utilizzatore il quale assume i rischi ed i connessi al possesso dello stesso.